Дата публикации: 30.07.2020 03:57
С возникновением у налогоплательщиков обязанности предоставления налоговых деклараций по НДС в электронном виде и с внедрением в промышленную эксплуатацию налоговыми органами программного комплекса АСК НДС-2, понятие «налоговый разрыв» твердо закрепилось как в работе налоговиков, так и в сфере бухгалтерских и консалтинговых услуг.
Разрыв по НДС (или расхождение по НДС) – это следствие несопоставления в ПК АСК НДС-2 сведений об операции, отраженной налогоплательщиком в Разделе 8 налоговой декларации (книге покупок) в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов, со сведениями данной операции, подлежащей отражению поставщиком налогоплательщика в Разделе 9 налоговой декларации (книге продаж) при реализации товаров (работ, услуг).
Так как основной целью внедрения в работу налоговых органов ПК АСК НДС-2 является борьба со схемами уклонения от уплаты НДС, в настоящее время выделяется две основные причины образования расхождений:
1. В результате технических ошибок, допущенных при заполнении декларации одной из сторон сделки (технические расхождения)
2. В результате неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по неподтвержденным (несуществующим) операциям (схемные расхождения).
Как правило, технические расхождения устраняются путем внесения корректировок в данные налоговых деклараций с исправлением ранее допущенных ошибок. В то время как, для устранения схемного расхождения налогоплательщику необходимо отказаться от проблемных вычетов и исключить из книги покупок операции с сомнительным контрагентом. В большинстве случаев, итогом отказа от схемных вычетов является необходимость дополнительной уплаты налога в бюджет.
Данного рода схемные расхождения принято называть простыми. Однако, наряду с простыми, существуют и «сложные расхождения».
Понятие «сложное расхождение», как и понятие «простое расхождение», не закреплено на законодательном уровне, однако в настоящее время широко используется в практике налоговых органов.
В отличие от простых расхождений, образующихся непосредственно в налоговой декларации налогоплательщика в результате неотражения операций по реализации товаров (работ, услуг) его поставщиком, «сложное» расхождение – это расхождение, которое образовано не в декларации самого налогоплательщика, а в декларациях его поставщиков первого, второго и последующих уровней.
Иными словами, после сдачи налогоплательщиком налоговой декларации по НДС, все записи в ее разделах сопоставляются с записями в декларациях контрагентов, что казалось бы, на первый взгляд, исключает риск возникновения каких-либо вопросов со стороны налоговых органов. Однако, расхождения по НДС могут прослеживаться и в налоговых декларациях поставщиков налогоплательщика, что также может быть расценено как злоупотребление агрессивными методами минимизации налоговых обязательств.
В данной ситуации, если налоговым органом будет доказано, что поставщик налогоплательщика не осуществляет реальную финансово-хозяйственную деятельность, а создан исключительно для транзакции так называемого «разрывного» НДС, налогоплательщику в лучшем случае предстоит уточнить свои налоговые обязательства путем исключения из книги покупок операций с проблемным поставщиком и доплатой соответствующей суммы налога в бюджет.
Указанные схемы зачастую используются аудиторскими или консалтинговыми фирмами, предоставляющими так называемые услуги по «оптимизации НДС». Таким образом, ничего не подозревая, добросовестный налогоплательщик, обращаясь в сторонние компании с целью уменьшить подлежащий к уплате в бюджет НДС, становится участником схемы уклонения от уплаты налогов.
Данного рода схемы создаются с участием множества фиктивных фирм, созданных исключительно «на бумаге» и транслирующих «разрывной» НДС от источника разрыва до конечного покупателя – выгодоприобретателя.
Необходимо помнить, что при принятии вычетов по НДС налогоплательщиком, налог в конечном итоге в обязательном порядке должен быть уплачен в бюджет. В этой связи, у налоговых органов в настоящее время имеется достаточное множество инструментов и программных продуктов, позволяющих проследить сумму заявленных вычетов от конечного покупателя до момента ее уплаты в бюджет и наоборот. То есть, в случае выявления факта неуплаты НДС, или разрыва в налоговой декларации того, или иного налогоплательщика, охарактеризованного как «транзитная» фирма, налоговым органом будет инициирован комплекс мероприятий налогового контроля с целью выявления конечного пользователя «разрывным» НДС, осуществляющего реальную финансово-хозяйственную деятельность (выгодоприобретателя).
При выявлении выгодоприобретателя, налоговой инспекцией будет сформирована доказательственная база, подтверждающая нереальность сделки, оформленной налогоплательщиком с его проблемным поставщиком, что в дальнейшем может являться предметом выездной налоговой проверки.
В настоящее время имеется положительная судебная практика, подтверждающая правомерность доначислений по результатам проведенных налоговых проверок, инициированных на основании фактов выявления «сложных расхождений» по НДС. По итогам 1 полугодия 2020 года Межрайонной ИФНС России № 9 по Приморскому краю отработано 6 выявленных «сложных» расхождений по НДС на общую сумму 53 596 тыс. руб. По результатам проведенных контрольно-аналитических мероприятий установлено 15 выгодоприобретателей, неправомерно заявивших в налоговых декларациях «схемные» вычеты по НДС на общую сумму 45 818 тыс. руб.