Дата публикации: 12.04.2022 08:30
Налоговыми органами в ходе камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС выявляются расхождения, связанные с несоответствиями по счетам-фактурам с кодом вида операции 02, которые свидетельствуют о нарушении налогового законодательства в части не восстановления сумм НДС, принятых к вычету покупателем в отношении перечисленных авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), и занижении суммы налога к уплате в бюджет.
У продавца, получившего авансы в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), вычеты сумм НДС, исчисленных с полученных авансов, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).
В свою очередь покупатель должен восстановить сумму НДС. При этом следует учесть, что обязанность восстанавливать НДС у покупателя возникает в том налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги), и у продавца возникло право на налоговый вычет в размере, указанном продавцом при отгрузке.
Возможность изменения срока восстановления сумм НДС, принятых к вычету в отношении авансовых платежей, на налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором соответствующие гражданско-правовые обязательства продавцом перед покупателем были фактически исполнены, не предполагается.
Конституционный суд РФ рассматривая данный вопрос, пришел к выводу, что положения пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ не препятствуют налогоплательщику в рамках избранного во взаимоотношениях с контрагентами порядка оплаты исполнения обязательств обеспечить планирование и организацию экономической деятельности на условиях, позволяющих в установленном порядке воспользоваться правом на принятие к вычету сумм НДС при восстановлении сумм данного налога, исчисленного с авансовых платежей.
Так, на практике формируются расхождения по книге покупок по авансовым счетам-фактурам с кодом вида операции 02, в том числе из-за ошибки в части несвоевременного восстановления сумм НДС, принятым к вычету по перечисленным авансам в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
Как указано выше, обязанность восстановить налог возникает в том периоде, когда гражданско-правовые обязательства фактически исполнены, т.е. когда продавец (получатель авансов) произвел отгрузку товара (предоставил услуги, выполнил работы) покупателю.
В случае, если покупателем перечислены авансы, и получены товары (работы, услуги) по перечисленным авансам в одном налоговом периоде, а также в книге покупок декларации по НДС соответствующего периода отражен счет-фактура с кодом вида операции 02 по перечисленным авансам, то сумму налога, заявленную к вычету по такому счету-фактуре, необходимо восстановить в книге продаж по коду вида операции 21 в том же периоде, в котором заявлены вычеты по авансам. В противном случае, налогоплательщик-покупатель нарушает налоговое законодательство в части восстановления сумм НДС, принятых к вычету в отношении авансовых платежей.
При этом принять к вычету сумму налога в отношении товаров (работ, услуг), в счет оплаты которых были перечислены авансовые платежи, покупателю следует в том налоговом периоде, в котором выполнены все условия для применения налоговых вычетов, предусмотренные ст.171, ст. 172 НК РФ.
Кроме того, возникают случаи формирования расхождений по книге покупок по коду вида операции 22 в части неправомерного применения налогоплательщиками-продавцами вычетов, когда ими не исчислены суммы НДС с полученных авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), но при этом заявлены вычеты, предусмотренные п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ по полученным авансам.
При отражении авансового НДС, налогоплательщиками допускаются технические ошибки в номерах, датах, реквизитах и кодах вида операции авансовых и отгрузочных счетов-фактур, а также при заполнении книг покупок и продаж декларации по НДС. При отражении операций по авансовому НДС необходимо использовать коды вида операции 02, 22, 21, утвержденные Приказом ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@.