Проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, в силу пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ признаются внереализационными расходами, но с соблюдением особенностей, установленных ст. 269 НК РФ. В данной норме указывается, что размер этих процентов не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
В соответствии с п. 1.1 ст. 269 НК РФ с 01.01.2011 по 31.12.2013 было установлено, что при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной:
- ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального Банка РФ, увеличенную в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях);
- произведению ставки рефинансирования Центрального Банка РФ и коэффициента 0,8 (по долговым обязательствам в иностранной валюте).
Федеральным законом от 02.11.2013 №306-ФЗ данное правило продлено до 31.12.2014. А вот после указанной даты порядок учета процентов по долговым обязательствам не останется прежним. Статья 269 НК РФ изменена вплоть до того, что с 01.01.2015 эта норма будет регулировать учет не только расходов, но и доходов по долговым обязательствам.
Важные поправки заключаются в том, что, как правило, такие доходы и расходы будут определяться исходя из фактической ставки, если иное не установлено ст.269 НК РФ. Особые условия установлены только в отношении сделок, признаваемых Налоговым кодексом контролируемыми. При этом если одной из сторон сделки является банк, расходом в такой сделке будет признан процент исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленных п.1.2 ст. 269 НК РФ.
Аналогично при определении дохода налогоплательщик вправе признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений. При несоблюдении данных условий доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки исходя из положений раздела V.1 НК РФ.
Таким образом, вводится новое понятие - интервал предельных значений. Его величина зависит от того, в какой валюте выдано долговое обязательство. В новом п. 1.2 ст. 269 НК РФ отдельно выделены рубли, евро, китайские юани, фунты стерлингов, швейцарские франки и японские иены. Например, для рублей интервал составляет от 75 до 180% (на период с 1 января по 31 декабря 2015 г.), от 75 до 125% (начиная с 1 января 2016 г.) ставки рефинансирования Банка России.
Федеральным законом №420-ФЗ урегулирован порядок признания процентов по договорам займа и иным аналогичным договорам в доходах и расходах.
Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 указывалось, НК РФ устанавлено правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных гл. 25 НК РФ. При этом судьи относительно конкретной рассмотренной ими ситуации отметили: поскольку расходы по уплате процентов не могли возникнуть у общества ранее срока, установленного договором займа, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы ранних периодов до наступления этого срока неправомерно.
В новой редакции также изложен п. 4 ст. 328 НК РФ, которым установлено, что при методе начисления доходы (расходы) в виде процентов по долговым обязательствам признаются налогоплательщиком ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, если его срок действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. В данной норме также прямо указано на то, что сумму процентов для целей налогообложения надо определять с учетом положений п. 6 ст. 271 (в отношении доходов) и п. 8 ст. 272 НК РФ (в отношении расходов), в которые внесены аналогичные поправки, вступившие в силу с 1 января 2014 года.