С 01.01.2025 все организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, становятся налогоплательщиками НДС.
Если доходы налогоплательщика УСН не превысили 60 млн рублей в год, то обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет у него не возникает.
Порог доходов 60 млн рублей для освобождения от НДС оценивается как по предыдущему календарному году, так и по текущему календарному году.
На примере ближайшего года (2025):
1Если доходы за 2024 год составили менее 60 млн рублей
Налогоплательщик УСН с доходом за 2024 год менее 60 млн рублей с 1 января 2025 года освобождается от НДС. Это освобождение действует до тех пор, пока его выручка с января 2025 не превысит 60 млн рублей.
Как только доход в течение года превысит 60 млн рублей, то для операций с 1 числа следующего месяца налогоплательщик вправе выбрать по какой ставке НДС работать: по общеустановленной 20% (10%, 0%) с налоговыми вычетами или по специальным ставкам 5% (7%, 0% по отдельным операциям) без налоговых вычетов.
Если в 2025 году доход не превысил 60 млн рублей, то и с начала 2026 года применяется освобождение от НДС. И так цикл повторяется.
2Если доходы на 2024 год составили более 60 млн рублей
Налогоплательщик УСН с доходом за 2024 год более 60 млн рублей с 1 января 2025 года начинает исчислять и уплачивать НДС по всем операциям реализации товаров (работ, услуг) и полученным авансам с 01.01.2025.
При этом если налогоплательщик УСН осуществляет не признаваемые объектом налогообложения НДС или необлагаемые НДС операции, то по таким операциям у него не возникает обязанности исчислять и уплачивать НДС в бюджет. Перечень таких операций и условия освобождения от уплаты НДС приведены в статьях 146, 149 НК РФ.
Если в 2025 году доход не превысил 60 млн рублей, то с начала 2026 года применяется освобождение от НДС. И так цикл повторяется.
Обратить внимание! Освобождение от исчисления и уплаты НДС в бюджет предоставляется автоматически. Уведомления об освобождении от уплаты НДС представлять в налоговый орган не нужно.
Часто задаваемые вопросы
Вопросы, касающиеся определения «порогов» доходов для целей исчисления НДС
Как следует из подпункта 1 пункта 8 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) при реализации товаров (работ, услуг) организации, применяющие УСН, у которых сумма доходов за 2024 не превысила в совокупности 250 миллионов рублей, и которые не имеют оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, вправе производить налогообложение соответствующих операций по налоговой ставке 5 процентов.
Таким образом, в случае если налогоплательщик УСН с 01.01.2025 не имеет оснований для применения освобождения от уплаты НДС, то указанный налогоплательщик УСН вправе с 01.01.2025 исчислять НДС по налоговой ставке в размере 5 процентов. При этом исчисление НДС осуществляется таким налогоплательщиком по всем операции реализации товаров (работ, услуг) с начала 01.01.2025, а не только по операциям реализации товаров (работ, услуг), осуществлённых после превышения с 01.01.2025 суммы дохода 60 млн рублей.
Если налогоплательщик УСН с начала календарного года (с 01.01.2025) имеет основания для освобождения от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 Кодекса, то исполнение обязанности по уплате НДС возникает у такого налогоплательщика только по операциям реализации товаров (работ, услуг) начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место превышение дохода с начала календарного года (с 01.01.2025) суммы 60 млн рублей.
С 01.01.2025 налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, в целях освобождения от уплаты НДС годовая «пороговая» сумма доходов в размере 60 млн рублей определяется с учетом положений пункта 1 статьи 346.15 Кодекса, согласно которому при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы.
Таким образом, при определении пороговой суммы доходов в целях исчисления НДС учитываются не любые поступления, а доходы от реализации и внереализационные доходы (т.е. выручка) без учёта расходов.
На основании пункта 9 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в пункте 8 статьи 164 Кодекса величины размера доходов (250 млн руб. и 450 млн руб.) подлежат индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса.
При этом применение индексации на коэффициент-дефлятор к пороговому значению доходов 60 млн рублей, установленному для целей применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, Кодексом не предусмотрено.
Вопросы, касающиеся выставления счетов-фактур
Пунктом 3 статьи 168 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), а также при получении авансов выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее 5 календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), или со дня получения сумм авансов.
Таким образом, исчисление сумм НДС, а также выставление счета-фактуры производится как при реализации товаров (работ, услуг), так и при получении авансов в общеустановленном главой 21 Кодекса порядке. Исключений для налогоплательщиков УСН, применяющих ставку НДС 5% или 7%, Кодексом не установлено.
При этом если в течение текущего квартала в счет полученного аванса произведена частичная отгрузка, то НДС исчисляется с части аванса, в счет которого отгрузка в текущем квартале не осуществлялась. В этом случае выставление счета-фактуры возможно на ту сумму аванса, в счет которой по итогам квартала товары (работы, услуги) не отгружались.
С 01.01.2025 организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (далее – освобождение от уплаты НДС), при условии, что доход за предыдущий календарный год не превышает 60 млн рублей. Такое освобождение от уплаты НДС носит обязательный характер для налогоплательщиков УСН.
В случае если налогоплательщик УСН, освобожденный от уплаты НДС, выставил покупателю счет-фактуру с выделением суммы НДС, то на основании подпункта 1 пункта 5 статьи 173 Кодекса налогоплательщик УСН обязан исчислить и уплатить в бюджет указанную в этом счете-фактуре сумму НДС.
Вместе с тем, поскольку для указанных налогоплательщиков УСН предусмотрено освобождение от уплаты НДС, то на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса право на вычет «входного» НДС для таких налогоплательщиков не предусмотрено.
На основании абзаца 4 пункта 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) организации, планирующие перейти на УСН, освобождаются от исчисления НДС в случае, если за предшествующий календарный год сумма доходов не превысила в совокупности 60 миллионов рублей.
Таким образом, налогоплательщики, планирующие перейти с ОСНО на УСН с 01.01.2025, и у которых доход за 2024 год не превысил 60 миллионов рублей, освобождаются от уплаты НДС с 01.01.2025.
В случае, если такой налогоплательщик УСН всё же выставит покупателю счёт-фактуру с выделением суммы НДС, то на основании подпункта 1 пункта 5 статьи 173 Кодекса он обязан уплатить в бюджет указанную в этом счёте-фактуре сумму НДС. При этом, у такого налогоплательщика возникает обязанность вести книгу продаж и представить налоговую декларацию по НДС. Вместе с тем, на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса право на вычет «входного» НДС для таких налогоплательщиков не предусмотрено.
При этом, на основании абзаца 3 пункта 5 статьи 145 Кодекса если начиная с 01.01.2025 сумма доходов налогоплательщика УСН в течение 2025 года превысит в совокупности 60 миллионов рублей, такой налогоплательщик с 1-го числа месяца, после которого было такое превышение, начинает исполнять обязанности налогоплательщика НДС и вправе выбрать:
общеустановленную налоговую ставку НДС в размере 20% на основании пункта 3 статьи 164 Кодекса с применением вычетов по НДС при соблюдении условий, указанных в пункте 2 статьи 171 и пункте 1 статьи 172 Кодекса;
либо одну из специальных налоговых ставок НДС в размере 5% или 7% на основании пункта 8 статьи 164 Кодекса. В этом случае право на вычет «входного» НДС на основании подпункта 8 пункта 2 статьи 170 Кодекса для таких налогоплательщиков не предусмотрено.
Вопросы, касающиеся применения вычетов по НДС
Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), в 2025 году в связи с утратой освобождения от уплаты НДС (доход превысил 60 миллионов рублей) решил применять ставку НДС в размере 20% и принять к вычету суммы НДС по приобретенным товарам.
В случае, если налогоплательщик УСН начал исполнять обязанности налогоплательщика НДС, то исчисление НДС производится по операциям реализации товаров, отгруженных, начиная со следующего месяца (например, если в июле 2025 г. доходы по операциям реализации с начала года составили 61 млн рублей, то исчисление НДС начинается с 1 августа 2025 г.).
В отношении вычетов сумм НДС.
Согласно абзацу 2 пункта 8 статьи 145 Кодекса суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение в соответствии со статьей 145 Кодекса, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 Кодекса.
Таким образом, суммы НДС по товарам, приобретенным в период применения освобождения от уплаты НДС, могут быть приняты к вычету в случае их использования после утраты указанного освобождения в операциях, облагаемых НДС по ставке 20%. При этом вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
Покупателю, применяющему общую систему налогообложения, при приобретении товаров (работ, услуг) предъявлен НДС, исчисленный по налоговой ставке НДС в размере 5% или 7%, поскольку поставщик применяет упрощенную систему налогообложения (далее – УСН).
На основании положений пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг) суммы НДС принимаются к вычету у покупателя в общеустановленном порядке, предусмотренном вышеуказанными нормами Кодекса, независимо от размера налоговой ставки НДС (5%, 7% или 10%, 20%), применяемой продавцом, в том числе применяющим УСН.
С 01.01.2025 налогоплательщики УСН становятся налогоплательщиками НДС. Следовательно, на них распространяются положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).
Согласно пункту 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счёт предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), в размере налога, исчисленного исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в оплату которых подлежат зачёту суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты (пункт 6 статьи 172 Кодекса).
Таким образом, суммы НДС, исчисленные Обществом с ранее полученной предоплаты, полежат вычету с даты отгрузки товаров (работ, услуг) в счёт ранее полученной предоплаты.
В случае расторжения договора следует учитывать, что на основании абзаца второго пункта 5 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Вычеты указанных сумм налога производятся в полном объёме после отражения в учёте соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом предоплаты (пункт 4 статьи 172 Кодекса).
В связи с изложенным Общество вправе заявить к вычету суммы НДС, исчисленные с полученной предоплаты, в случае возврата полученной предоплаты и расторжения договора (внесения в него изменений).
Вопросы переходного периода 2024-2025 годов
В случае, если аванс получен налогоплательщиком УСН в 2024 году, то НДС с авансов не исчисляется, так как на основании пункта 2 статьи 346.11 Кодекса указанный налогоплательщик не признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.
С 01.01.2025 все организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, признаются налогоплательщиками НДС.
Пунктом 1 статьи 145 НК РФ установлено, что если за предшествующий налоговый период по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, у организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов не превышает в совокупности 60 миллионов рублей, такие организация или индивидуальный освобождаются от уплаты НДС.
В случае если за предшествующий налоговый период по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, у организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов превысила в совокупности 60 миллионов рублей, такие организация или индивидуальный предприниматель, не имеют оснований для освобождения от уплаты НДС.
В связи с этим операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, осуществляемые с 1 января 2025 года организацией или индивидуальным предпринимателем, применяющими УСН и не имеющими оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, подлежат налогообложению НДС в порядке, установленном главой 21 Кодекса.
В случае если налогоплательщик УСН, не имеющий право на освобождение от уплаты НДС, получил аванс до 01.01.2025, а отгрузка в счет этого аванса состоится после указанной даты, то исчисление НДС зависит от условий установления цены договора, определенной с НДС или без налога. Так, если покупатель не согласится внести изменения в договор и доплатить продавцу сумму НДС, то в силу сложившейся арбитражной практики считается, что цена договора конечная и НДС исчисляется продавцом по расчетной налоговой ставке (5/105, 7/107 или 20/120).
Указанный подход соответствует выводам, изложенным в пункте 17 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33, в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.04.2019 № 302-КГ18-22744 и от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085.
В то же время стороны договора вправе внести изменения в договор и предусмотреть в нем соответствующую сумму НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса налогоплательщики при определении объекта налогообложения по УСН учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 248 Кодекса установлено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Таким образом, суммы НДС, полученные от покупателей (приобретателей) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в связи с выставлением счетов-фактур с выделением в них сумм НДС, не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по УСН.
Вопросы отдельных отраслей
С 01.01.2025 гостиницы, применяющие УСН, становятся налогоплательщиками НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в случае если доходы налогоплательщиков УСН за 2024 год не превысили 60 млн рублей, то с 01.01.2025 такие налогоплательщики освобождаются от обязанности по исчислению и уплате НДС в бюджет.
Таким образом, гостиницы, применяющие УСН, с доходом за 2024 год не более 60 млн рублей с 01.01.2025 НДС не исчисляют и не уплачивают в бюджет.
Согласно пункту 1 статьи 145 Кодекса если доходы налогоплательщика УСН за 2024 год превысили 60 млн рублей, то с 01.01.2025 налогоплательщик УСН обязан исчислять и уплачивать НДС в бюджет.
При этом такой налогоплательщик УСН, утративший право на освобождение от уплаты НДС, вправе выбрать исчисление НДС по общеустановленным налоговым ставкам в размере 20%, 10% и 0%, либо по специальным налоговым ставкам в размере 5%, 7% и 0% по отдельным операциям, указанным в подпунктах 1 - 1.2, 2.1 - 3.1, 7 и 11 пункта 1 статьи 164 Кодекса (пункт 9 статьи 164 Кодекса).
В то же время, на основании подпунктов 18 и 19 пункта 2 статьи 164 Кодекса налогообложение операций по реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду или пользование на ином праве объектов туристской индустрии, а также услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения осуществляется по налоговой ставке НДС в размере 0%.
С учетом вышеизложенного, гостиницы, применяющие УСН, с 01.01.2025 вправе применить налоговую ставку НДС в размере 0% по услугам, указанным в подпунктах 18 и 19 пункта 2 статьи 164 Кодекса, в случае если такие налогоплательщики выбрали исчисление НДС с 01.01.2025 по общеустановленной налоговой ставке в размере 20%.
При этом, если гостиницы, применяющие УСН, в налоговой декларации по НДС заявляют только операции по реализации вышеуказанных услуг, облагаемые по налоговой ставке НДС в размере 0%, то считается, что налогоплательщик УСН с 01.01.2025 выбрал применение общеустановленной налоговой ставки в размере 20%.
С 01.01.2025 налогоплательщики УСН, в том числе оказывающие услуги общественного питания, становятся налогоплательщиками НДС. Следовательно, на них распространяются все нормы главы 21 Кодекса, в том числе освобождение от налогообложения НДС операций по реализации товаров (работ, услуг) в соответствии со статьей 149 Кодекса.
Таким образом, налогоплательщик УСН вправе с 01.01.2025 применять освобождение от налогообложения НДС при оказании услуг общественного питания при соблюдении условий, установленных подпунктом 38 пункта 3 статьи 149 Кодекса.
Вопросы, касающиеся смены системы налогообложения
С 01.01.2025 организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС при условии, что доход за предыдущий календарный год не превышает 60 млн рублей.
При этом указанное освобождение от уплаты НДС применяется только налогоплательщиками УСН, в том числе перешедшими на УСН с других режимов налогообложения со следующего календарного года.
Налогоплательщиков, применяющих общую систему налогообложения, Кодекс не обязывает переходить на применение УСН.
Основания для прекращения применения упрощённой системы налогообложения предусмотрены статьей 346.13 Кодекса. В связи с чем, превышение совокупного дохода 60 млн рублей для индивидуального предпринимателя, применяющего УСН, не является основанием для прекращения применения УСН, но является основанием для исчисления и уплаты НДС.
В случае если налогоплательщик УСН будет применять в 2025 году налоговую ставку НДС в размере 5 процентов, то перейти на общую систему налогообложения в 2025 году он сможет только если сумма доходов с 1.01.2025 в течение 2025 года превысит 450 млн рублей.
При этом с 1.01.2026 налогоплательщик УСН, применявший налоговую ставку НДС в размере 5 процентов до 2026 года, вправе перейти на общую систему налогообложения, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15.01.2026 (в порядке пункта 6 статьи 346.13 Кодекса) независимо от дохода за 2025 год и независимо от размера применяемой в 2025 году налоговой ставки НДС.